◆ 조세 부담의 배분 기준
현재 조세부담의 핵심적 배분 기준은 조세평등주의입니다. 이러한 평등은 조세의 부과와 징수가 납세자의 담세능력에 따라 결정될 때 실현됩니다.
여기서 담세능력이란 권리의무주체의 부담능력(abiltity to pay)을 말하는 것으로, 응능부담원칙으로 표현됩니다.
응능부담원칙은 아리스토텔레스의 배분적 정의와 유사한 개념으로, 수평적 조세정의와 수직적 조세정의로 구성됩니다. 전자가 같은 소득은 같게 과세될 것을 요구하는 것이라면, 후자는 다른 소득은 달리 과세 될 것을 요청하는 조세 원칙을 말합니다.
결국 조세부담의 배분의 기준은 응능부담원칙으로, 담세력에 따른 조세부담의 배분을 의미합니다. 이는 같은 범주에 속한 것들은 같게 취급하고, 다른 범주에 속하는 것들은 달리 취급하는 것을 말합니다.
이러한 응능부담원칙은 세계 각국의 조세입법의 기준으로 작동하고 있습니다.
◆ 누구의 담세능력인가? 유산세방식과 유산취득세방식
응능부담원칙은 담세력을 측정하여 과세하는 조세입법의 원칙입니다. 이는 납세자가 조세부담을 감당할 만한 경제력을 가지고 있어야 하고, 그 경제력에 상응한 조세부담을 부과하게 된다는 뜻입니다.
상속세도 예외없이 조세부담을 배분할 때 응능부담원칙이 적용됩니다. 상속세는 자연인의 사망으로 인해 무상으로 이전되는 재산을 과세물건으로 하는 세금으로, 담세능력에 따라 부과되는 것이 타당하다는 겁니다.
이러한 배분기준이 상대적 평등에 따른 배분적 정의의 원리와 일치합니다.
그런데 상속세가 담세력에 따라 부과된다고 이해 할 때 이어지는 의문은 누구의 담세능력인가라는 점입니다.
즉 상속재산이 무상이전 되어 상속재산이 과세 될 때, 담세능력은 피상속인의 담세능력을 의미하는지 아니면 상속인 곧 취득자의 담세능력을 뜻하는지 묻게 될 수 있습니다.
이 질문은 과세유형의 선택과 연결된다는 점에서 중요성을 가집니다. 누구의 담세능력인가에 따라 과세유형의 선택에 차이가 발생하기 때문입니다.
만약 이전자가 담세능력을 갖게 된다고 한다면, 조세부담자는 피상속인이 됩니다. 따라서 상속유산 전체에 대해 부담능력이 인정되어, 상속유산전체에 누진 세율이 매겨지게 됩니다. 반면, 상속인이 담세능력을 가지고 있다면, 상속인이 받은 취득 재산에만 세율이 부과됩니다.
전자의 방식이 유산세 방식이며, 후자가 유산취득세 방식입니다.
OECD 38개 회원국 중에서 상속세를 부과하는 나라들 중 대부분의 국가들이 유산취득세형을 취하고 있습니다.
OECD 38개 회원국 중에서 상속세를 부과하는 국가는 24개국인데, 이중 독일 일본 등 20개 국가가 유산취득세 방식을 취하고 있습니다. 반면 유산세 방식을 취하는 국가는 덴마크, 영국, 미국, 우리나라 등 4개국에 불과합니다. 나머지 4개국은 자본이득세를, 3개국은 추가소득세 형태를, 7개국은 비과세 하고 있습니다.
◆ 유산세 방식의 장단점
①유산세방식의 개념
유산세 방식은 피상속인이 남긴 유산 전체에 대하여 누진율로 과세하는 방식입니다. 현재 우리 상속세제가 유산세방식을 취하고 있습니다.
이 방식에 의하면, 피상속인이 남긴 유산 전부가 과세됩니다. 상속의 범위에 유증이나 사인증여 뿐만아니라, 간주상속재산 (피상속인의 사망으로 인해 피상속인에게 지급되는 퇴직금, 피상속인이 보험계약자이고 그의 사망으로 인해 지급받는 생명보험등의 보험금, 피상속인이 신탁한 재산), 그리고 추정상속재산(상속개시전에 재산을 처분하고 받은 금풍에 대해 용도가 입증되지 않은 재산) 등이 포함됩니다. 또한 피상속인의 채무가 상속재산에서 공제됩니다.
기초공제나 배우자공제 등 인적 물적 공제의 공제여부와 범위도 피상속인의 유산을 기준으로 정해집니다.
②유산세 방식의 장점
이 방식을 취할 때, 유산분할을 가장하거나 허위 신고를 행할 우려가 적습니다. 또한 유산취득자를 확인할 필요가 없기 때문에 과세집행이 용이합니다.
특히 유산세방식이 우리나라에서 오랫동안 시행되어 법 집행상의 문제점들이 많이 해소되었기 때문에, 법적으로 안정적입니다.
③유산세방식의 단점-공평과세 위배
하지만 유산세방식은 응능부담이나 공평과세의 원칙과 조화되지 않습니다. 각 상속인은 자신에게 귀속한 담세력에 따라 상속세를 부담하지 않게 되기 때문입니다.
즉 같은 공동상속인 범주 내에 있을 때, 상속재산을 많이 취득한 상속인과 적게 취득한 상속인의 부담세율이 같게 됩니다. 다른 것(상속받은 재산의 크기가 다름)이 같이 취급(과세 여부 및 세율)받게 된다는 겁니다.
또한 피상속이 다를 경우, 같은 것(상속받은 재산의 크기가 같음)이 달리 취급(적용세율이 달라짐)받게 될 수 있습니다.
④유산세방식의 단점- 가족공동체의 물적기초를 보호하는데 미비
유산세형에서는 공제효과(세부담 경감의 혜택)가 공제 사유가 없는 상속인들에게까지 돌아가는 모순이 있습니다.
상속세는 상속재산에서 자녀공제, 배우자상속공제 등을 차감 한 후 계산되는데, 유산세형은 실질적으로 상속재산이 배우자 및 자녀에게 이전되지 않아도 유산상속인이 배우자 공제와 자녀 공제등을 받을 수 있는 구조를 가지고 있습니다.
다시말해 현행 상속세는 피상속인(사망자)의 재산총액에 대해 세금을 부과하는 유산세 과세체계를 적용하고 있습니다. 때문에 실제 상속재산이 자녀, 배우자등에게 이전되지 않아도 유산취득상속인은 자녀공제, 배우자공제등 인적공제를 받을 수 있습니다.
예컨대 배우자가 생존하고 있고 실제 상속재산을 수령하지 않아도, 상속인은 최소한 5억원을 피상속인의 상속재산에서 공제받을 수 있습니다. 자녀 또한 상속재산을 수령하지 않아도 상속인은 자녀공제를 받을 수 있습니다.
이런 맥락에서, 유산세형은 각자가 무상 취득하는 각 지분에서 각자에게 해당하는 각종 공제 혜택을 받지 않게 되어, 상속인의 인적 사정을 과세에 제대로 반영하지 못한다는 문제점을 안고 있습니다. 때문에 유산세형은 가족공동체의 물적 기초를 보호하지 못하는 과세방식이라는 비판이 제기될 수 있습니다.
결국 담세력과 무관하게 부담이 배분되고 가족공동체의 물적기초가 취약한 유산세 방식은 바람직한 상속세과세 방식이 아니라는 지적이 나오게 됩니다.
◆ 유산취득세의 장단점
유산취득세 방식은 유산을 취득한 사람의 그 취득 재산가액에 누진율이 부과되는 방식을 말합니다.
유산취득세의 장· 단점은 유산세의 그것과 정반대입니다.
①유산취득세의 장점
이 방식은 조세평등주의에 부합합니다. 상속인의 각각의 취득 재산에 개별적으로 과세되는 까닭에, 각 취득자는 담세력에 상응하는 조세부담을 지게 됩니다. 인적 공제 범위도 상속인의 범위에서 결정됩니다.
이런 특징으로 인해 유산취득세에선 유산이 분산 이전될수록, 세부담의 총액이 유산세형의 경우보다 적어집니다. 사망한 자의 유산의 크기가 전혀 무시되고 상속인 각자가 무상취득한 재산가액에 누진세율이 적용되기 때문입니다.
상속세를 도입한 대부분의 국가들이 상속세의 과세방식으로 유산취득세를 선택한 이유도 유산취득세가 응능부담원칙을 실현할 수 있는 조세방식이기 때문입니다.
또한, 어느 한 개인에게로 富의 집중이 완화될 수 있습니다. 유산이 여러 상속인에게 분할 될 수록 절세효과가 있는 유산취득세의 특징으로 인해 유산의 분할이 촉진되기 때문입니다.
이처럼 유산취득세방식에선, 상속인의 수가 증가할 때 과표금액이 줄어들어 유산세방식보다 세금이 감소하는 장점이 있습니다.
②유산취득세의 단점: 유산세방식보다 일부 세금증가
하지만 역으로 상속인이 적을 경우, 유산세방식보다 세금이 늘어나는 문제점이 나타날 수 있습니다.
일반적으로 유산취득세 과세방법이 누진세완화로 인해 유산세형보다 조세부담이 낮아질 것으로 판단될 수 있습니다. 하지만 상속재산이 일정금액 이하에서는 오히려 유산취득세 방식이 유산세 방식보다 조세부담을 증가시킬 수 있습니다.
일정한 가정하에 아래의 사례를 통해 상속세 과세방법과 인적공제에 따른 상속세부담이 어떻게 나타나는지 분석하면 다음과 같습니다.
【가정】
-민법상 법정상속 비율
배우자: 자녀1: 자녀2, --> 법정상속비율1.5: 1.0: 1.0
<유산세 과세방법>
-기초공제액 2억원
-자녀공제액 1명당 5,000만원
-일괄공제 5억원
-배우자상속공제액 Max(법정상속분, 5억원) 한도 30억원
<유산취득세 과세방법>
-인적공제는 1명당 2억5,000원을 공제한다.(2자녀를 전제로 유산세 과세방
법의 1/2을 적용함)
-배우자상속공제액 Max(법정상속분, 5억원) 한도30억원
【사례】
-사례1(배우자와 2자녀):
배우자가 생존해 있고 자녀가 2명인 경우, 유산세 과세방법(상속세0원)보다 유산취득세 과세방법(상속세6,646원)이 적용되면, 상속재산 10억원에서는 오히려 유산취득세형의 상속세부담이 유산세형보다 늘어납니다. 상속재산이 20억원, 50억원에는 유산취득세형의 상속세부담이 낮아집니다.
-사례2(배우자와 1자녀):
배우자가 생존해 있고 자녀가 1명 이며, 피상속인의 유산이 각각의 사례별로 10억원, 20억원, 50억원의 경우,
모든 사례(유산10억원,20억원,50억원)에 유산세 과세방법(상속세부담0, 46,500천원, 409,200천원)보다 유산취득세 과세방법을 적용하면, 유산세과세방법의 상속세 부담(18,600천원, 97,650원, 502,200원)이 증가합니다.
이처럼 사례1(배우자와 2자녀)의 경우 상속재산이 10억원일 때 유산취득세 과세방법이 적용되면 오히려 상속세부담이 발생하고, 유산세 과세방법이 적용될 때 상속세 부담이 없습니다.
사례2(배우자와 1자녀)에서는 상속재산 50억원까지는 유산세 과세방법보다 유산취득세 과세방법이 적용될 경우 상속세부담이 더 증가하였습니다.
결국 유산취득세의 단점은, 유산세방식이 응능과세원칙에 부합되는 유산취득세 방식으로 개정될 경우 상속재산의 규모가 상대적으로 낮은 상속인들의 상속세부담이 더 크게 나타날 수 있다는 점입니다.
특히 저출산의 현 상황에서 자녀가 한명이고 상속재산이 적을 경우, 유산취득세 방식이 상속세부담을 늘릴 수 있습니다.
③ 유산세 과세방식의 단점 – 가장분할
유산을 가장분할하여 신고하여 세금을 낮추고자 하는 편법이 나타날 수 있습니다. 유산을 다수의 상속인으로 쪼개면, 과표금액이 줄어들고 이에 적용되는 누진세율이 낮아져, 세액이 줄어들기 때문입니다.
때문에 유산취득세 과세방법이 도입될 경우 이 문제점을 어떻게 조정할 것인지가 유산취득세 도입의 주요 과제가 될 수 있다는 지적이 제기됩니다.
◆ 유산취득세의 단점 교정필요
유산세방식과 유산취득세 방식의 장단점을 비교해 볼 때, 유산세방식으로부터 조세논리가 우수한 유산취득세 방식으로의 전환은 타당합니다.
그런데 이러한 전환은 유사취득세가 안고 있는 일부 문제점의 보완을 요구하고 있습니다. 유산취득세에 의할 경우, 저출산시대에 상속인이 적을 경우 세부담이 증가할 수 있으며, 가장분할로 세금 탈루가 발생할 수 있기 때문입니다.
이러한 보완점이 충족되어 유산취득세가 시행된 후, 최종적으로 상속세를 폐지하고 자본이득세로 전환하는 입법이, 잠재성장률이 지속적으로 하락하는 한국경제를 고려 할 때, 이루어져야 할 것입니다.
<참고문헌>
심충진, "상속세 과세체계와 인적공제에 대한 연구"
